Cuál es el alcance temporal del tipo reducido del 15% para entidades de nueva creación en el Impuesto sobre Sociedades?

De acuerdo con la Ley del Impuesto sobre Sociedades, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15%, excepto si deban tributar a un tipo inferior (no siendo aplicable a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial).

Como ya sabrá, de acuerdo con la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS), las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo reducido del 15%, excepto si deben tributar a un tipo inferior. Si bien, la LIS restringe de la aplicación de este tipo reducido a las entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial.

A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:

1. a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.
2. b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.

No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

Atención:

• El tipo se aplica solo en el primer período impositivo en que la entidad obtenga beneficio y en el siguiente.
• Una entidad ostenta el control de la entidad que se constituye, ésta forma parte de un grupo en los términos dispuestos en el artículo 42 del Código de Comercio y, por tanto, no podrá aplicar el tipo de gravamen del 15% (Consulta DGT V2689-21).
• Una sociedad constituida como sociedad civil que se transforma posteriormente en sociedad limitada, continuando con la misma actividad empresarial, no puede aplicar el tipo reducido porque la actividad se realizaba con anterioridad por sus dos socios a través de una sociedad civil y ha sido transmitida a aquella (DGT V2019-21).
• La mera intención o voluntad de llevar a cabo una actividad no implica su comienzo efectivo. Así, las simples actuaciones preparatorias o tendentes a comenzar el desarrollo efectivo de la actividad, tales como la petición y realización del proyecto básico, la licencia de obras o el estudio geotécnico, no suponen su inicio material (DGT V2059-18).
• No se entiende iniciada una actividad económica si hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la sociedad, por una persona física que tenga una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación, superior al 50%. Además, no se considera entidad de nueva creación aquella que forme parte de un grupo mercantil (DGT V0257-17).
• Tampoco se entiende iniciada una actividad económica si la misma hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas y transmitida a la entidad de nueva creación (DGT V4370-16).

Una cuestión que puede dar lugar a dudas es en el caso de una entidad de nueva creación que tributa al tipo reducido en el periodo impositivo de constitución y que tiene base imponible negativa en el periodo impositivo inmediato posterior al de su constitución, ¿puede aplicar el tipo de gravamen reducido en el periodo siguiente en el que la base imponible vuelve a ser positiva?

En su redacción actual el artículo 29.1 de la vigente LIS dispone que el tipo de gravamen del 15% resultará aplicable «(…) en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente (…)». La redacción transcrita, ha suscitado tradicionalmente la duda de si el «período impositivo siguiente» a aquel en que se obtuvo por primera vez una base imponible positiva debía ser el inmediato siguiente, con independencia de que en el mismo la base imponible fuese positiva o negativa, o si, por el contrario, debía ser el primer período impositivo siguiente en el que se obtuviese una base imponible positiva.

Criterio de la AEAT y del TEAC: alcance temporal del tipo reducido del 15%

Tanto para la AEAT como para el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en su Resolución de 24 de julio de 2023, que resuelve un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, dan respuesta a esta cuestión, estableciendo que el tipo impositivo reducido del IS que pueden aplicar las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas sólo resulta de aplicación en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el período impositivo siguiente, con independencia de que en este (el siguiente) la base imponible sea positiva o negativa.

En consecuencia, no puede aplicar el tipo de gravamen reducido en el periodo siguiente a aquel posterior al de su constitución, en el que la base imponible vuelve a ser positiva.