Cómo registrar una operación de fusión entre empresas del grupo (registro de la subvención de capital que figura en el epígrafe de patrimonio neto)

“A” es una sociedad participada en un 100% por la sociedad “B”. Ambas compañías deciden que “A” (absorbida) se fusione con “B” (absorbente).

Se plantea la consulta sobre cómo valorar los activos y pasivos de la sociedad absorbida (si a valores consolidados o los valores que figuren en sus estados financieros individuales) y sobre si la partida de subvenciones de capital es uno de esos pasivos que se integran en “B”, o si por el contrario formará parte de la partida de reservas por fusión en la absorbente.

1. En relación a la primera cuestión planteada sobre cómo valorar los activos y pasivos de la sociedad absorbida (si valores consolidados o los valores que figuren en sus estados financieros individuales) la NRV 21 en su apartado 2.2.1. a) establece que: “….los elementos patrimoniales adquiridos se valorarán por el importe que correspondería a los mismos, una vez realizada la operación, en las cuentas anuales consolidadas del grupo o subgrupo según las citadas Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas. La diferencia que pudiera ponerse de manifiesto en el registro contable por la aplicación de los criterios anteriores, se registrará en una partida de reservas….” Ello en sintonía con la propia respuesta del ICAC a la consulta 9 del BOICAC 80 a la que hace referencia esta consulta, en la que se dice que: “…Cuando en la operación interviene la sociedad dominante o la dominante de un subgrupo y su dependiente, directa o indirectamente, los elementos patrimoniales de la sociedad absorbida se valoran por el importe que les correspondería, una vez realizada la operación, en las cuentas anuales consolidadas del grupo o subgrupo según las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, que desarrollan el Código de Comercio…” Por lo que los valores a los que se registran los activos y pasivos de la sociedad absorbida son los que correspondería a los mismos, una vez realizada la operación, en las cuentas anuales consolidadas del Grupo.
2. En relación a la segunda cuestión planteada sobre cómo se debe registrar la partida de subvenciones de capital en el proceso de fusión hay que distinguir:
   1. la partida de subvenciones de capital que existiera en la fecha de adquisición de la sociedad absorbida (entendiendo por fecha de adquisición la fecha en que “B” se hace con el control de “A”, no la fecha de efectos contables de la fusión).
   2. Las subvenciones de capital que se han registrado en la sociedad absorbida con posterioridad a la fecha de adquisición.

En el primer caso, dicha partida formará parte del “patrimonio neto adquirido” y por tanto no deberá considerarse desde la perspectiva de los activos y pasivos adquiridos en las cuentas anuales consolidadas teniendo su correspondiente efecto contable en el proceso de fusión en una cuenta de reservas.

En el segundo caso dicha partida formará parte del “patrimonio neto generado” y se mantendría bajo el epígrafe de “subvenciones de capital” del patrimonio neto desde la perspectiva de las cuentas anuales consolidadas y del mismo modo debe ser su tratamiento en el proceso de fusión. En este caso no habrá efecto contable en una cuenta de reservas.

Este criterio contable está en consonancia tanto con la respuesta a la consulta 9 del BOICAC 80 a la que se hace referencia como a lo establecido en el RD 1159/2010 en el que se desarrollan las NOFCAC. Así, en los artículos 28 y 47 se hace referencia a los ajustes que se deben realizar con posterioridad a la primera consolidación de acuerdo al tratamiento contable anteriormente descrito.

En el art. 28 se dice que “… Para calcular estos importes se deberán eliminar las transferencias realizadas a la cuenta de pérdidas y ganancias de los ajustes por cambios de valor y de las subvenciones, donaciones y legados recibidos, existentes en la fecha de adquisición…”

Y en el art. 47 establece que:

“ …En todo caso, se eliminarán los resultados contabilizados por las sociedades adquiridas derivados de transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias desde cuentas de patrimonio neto, por los importes de las subagrupaciones del balance «Ajustes por cambios de valor» y «Subvenciones, donaciones y legados recibidos» existentes en la fecha de adquisición. Tales resultados se considerarán integrados en las partidas de patrimonio neto de las que procedan, a los efectos de determinar el exceso o defecto de patrimonio neto previsto en el apartado uno del artículo 28…”

Todo a ello siempre y cuando las subvenciones recibidas hayan sido consideradas no reintegrables y figuren contabilizadas en el epígrafe del patrimonio neto de la sociedad absorbida por el importe neto del efecto impositivo.

• By BDO
• 05/10/2015
• subvención de capital, fusión de empresas del mismo grupo