“En este mundo, sólo hay dos cosas seguras: la muerte y pagar impuestos”
(Benjamin Franklin, 1706-1790)
No hay ninguna duda al respecto. Dirigir la vida diaria de una sociedad es un arduo trabajo que se incrementa exponencialmente si se trata de una PYME, pues tareas como convocar las juntas, aportar las cuentas anuales o aprobar ampliaciones o reducciones de capital se solapan con aquéllas dirigidas a la dirección y gerencia efectiva de la empresa.
Obligaciones que deben compaginarse, a su vez, con el ejercicio de su propia profesión. Sin embargo, la Agencia Tributaria considera que no debe apiadarse de ellos: las retribuciones a los administradores, en principio, no son gastos deducibles.
Las retribuciones del órgano de administración en la normativa mercantil
La Ley de Sociedades del Capital parte de la siguiente premisa: el cargo de administrador no es retribuido a menos que así se prevea expresamente en los estatutos sociales. Ninguna novedad existe en este punto, pues así se reconocía en el artículo 130 del T.R. de la Ley de Sociedades Anónimas, el artículo 66 de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada y así se estableció en la redacción original del artículo 217 del T.R. de la Ley de Sociedades del Capital.
En el caso de los Consejeros delegados, dicha retribución deberá constar en los estatutos sociales y, a su vez, preverse expresamente en un contrato entre éste y la sociedad, que deberá ser aprobado previamente por el consejo de administración con el voto favorable de las dos terceras partes de sus miembros. Será ese contrato el que detalle todos los conceptos por los que el Consejero delegado pueda obtener una retribución por el desempeño de las funciones ejecutivas que tienen encomendadas.
En conclusión, el cargo de administrador, Consejero delegado o Consejero ejecutivo debe ejercerse de forma gratuita, a no ser que expresamente se prevea su retribución en los estatutos sociales.
La teoría del vinculo o el tratamiento unitario
Tal y como hemos expuesto al principio de este artículo, en muchas ocasiones el administrador es, a su vez, el director o gerente de la empresa y como tal debe encargarse de planificar las actividades de la empresa, supervisar a los empleados o monitorear presupuestos. No obstante, el Tribunal Supremo ha entendido que estas funciones son absorbidas por el cargo de administrador de la sociedad, impidiendo así que el administrador pueda cobrar por las funciones de dirección o gerencia si los estatutos sociales no establecen expresamente la retribución del cargo. En otras palabras, el administrador-director no podrá cobrar nunca por realizar tareas propias de la gerencia, pues el cargo mercantil incluye también las tareas de gerencia.
Esta asociación, conocida como “teoría del vínculo” o “tratamiento unitario”, es doctrina reiterada y pacífica de nuestro Alto Tribunal. Así, a modo de ejemplo, la sentencia dictada por la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo en fecha 26 de febrero de 2018 expone que:
“La jurisprudencia consideró que la normativa reguladora de las sociedades mercantiles no discriminaba entre las funciones políticas o deliberativas y de decisión societaria, por un lado, y las de ejecución y gestión empresariales, razón por la cual no se admitía que mediante la celebración de un contrato se remunerarán las funciones ejecutivas del administrador, o de algunos miembros del órgano de administración, cuando carecieran de apoyo en el régimen legal previsto por la normativa societaria, que concedía un papel primordial a los estatutos sociales y a los acuerdos de la junta general”
La tormenta perfecta
Si entendemos, como hace el Tribunal Supremo, que las actividades o funciones de gestión y de alta dirección quedan subsumidas y absorbidas en las tareas propias de administrador y dicho cargo no tiene remuneración contemplada en los estatutos sociales, toda retribución se hará en contra del ordenamiento jurídico. Y como todo gasto ilícito es no deducible, no podrá constar en el Impuesto sobre Sociedades.
De nada han servido los esfuerzos del legislador por intentar considerar las retribuciones de los administradores o consejeros delegados como gasto deducible –mediante la previsión del artículo 15 e) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que los excluye de su consideración como donativo o liberalidad cuando se trate de (i) desempeño de funciones de alta dirección y (ii) por el desempeño de otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad—, pues la Agencia Tributaria y los Tribunales Económicos Administrativos entienden que la norma les prohíbe considerar las retribuciones de los administradores como donativo o liberalidad, pero eso no significa que dejen de considerarlos como ilícitos.
Y entonces, ¿cuál es la solución?
La única forma de considerar las remuneraciones de administradores y consejeros delegados como gastos deducibles a los efectos del Impuesto sobre Sociedades es que:
1. Las remuneraciones sean razonables y proporcionadas, en función de la situación económica de la sociedad, su importancia y las retribuciones que satisfagan empresas similares o comparables,
2. Los estatutos sociales establezcan el carácter retribuido del cargo y que se fije el sistema de retribución,
3. Los acuerdos de la junta general establezcan el importe máximo de remuneración anual de los administradores en su conjunto y
4. Se respeten las decisiones de los propios administradores o del consejo de administración para la distribución entre ellos o entre los miembros del consejo esa retribución global que la junta general haya aprobado.
